【导言】2021年初，北京和河北的两个公司先后咨询我一个相同的问题。他们和另一个公司签订虚假合同，制造虚假银行流水，支付一定的“开票费”，委托该公司虚开增值税专用发票。没想到，对方开具发票之后，将往来款项据为己有，拒绝返还。如果举报，担心涉嫌犯罪；不举报，数百万被骗。何去何从，举棋不定。
我答复说，虚开增值税专用发票不以骗税为目的，无罪！公司可以提起民事诉讼，要求对方返还款项和开票费。
一、虚开增值税专用发票罪的立法背景及其现实问题
1994年，我国进行增值税税制改革。由于增值税专用发票具有抵扣税款的功能，在增值税制度施行之初，虚开行为猖獗，造成国家税款严重损失。为了契合严打需求，1995年，全国人大常委会立法将虚开行为规定为犯罪,这就是《刑法》第二百零五条规定的虚开增值税专用发票罪。虚开增值税专用发票罪设立时，所有虚开行为均以骗取税款为目的，尚未出现不以骗取国家税款为目的的对开、环开、代开、挂靠等行为，立法时也未将上述各行为考虑在内。该条款的罪状规定的也很简单，只要虚开，就应当定罪量刑。
随着增值税制度的逐步推行，实践中开始出现不以骗取税款为目的的虚开行为，主要有以下几种情况：①平账；②为虚增营业额，扩大业绩，用于上市、招商、贷款等商业目的；③赚取开票费；④为提高业绩，以能开票作为优惠条件；⑤自身无法开票，影响业务开展，找他人代开。如果仅仅是虚开，没有骗取国家税款，是否构成犯罪，对此一直存在争论，司法实践中也出现了很多同案不同判的案例。这是一个亟待解决的问题。
二、“虚开增值税专用发票罪”侵害的法益是国家税款，是目的犯，而不是行为犯
关于虚开增值税专用发票罪的犯罪构成，一直存在“行为说”和“目的说”的争论。“行为说”认为，根据《刑法》第二百零五条规定，“虚开增值税专用发票罪”是行为犯，只要存在虚开行为，就构成犯罪，是否骗取国家税款造成国家税款流失，不影响定罪。“目的说”认为，根据立法的本意，“虚开增值税专用发票罪”是目的犯，不仅要有虚开行为，还应当骗取国家税款造成国家税款流失，否则，不构成犯罪。
我认为，对于“虚开增值税专用发票罪”，应当采取目的论限缩解释，将本罪解释为非法定的目的犯。理由是：
(一)从法益侵害角度看，虚开增值税专用发票违反了发票管理秩序，但之所以需要入罪并配置无期徒刑这一较高法定刑，是由增值税专用发票能够抵扣税款的特殊功能决定的。如果没有骗取国家税款，我们认为未侵害本罪法益，不应当受到刑法评价。2021年5月22日至26日，北大法学院举办《涉税与涉知识产权案件刑事辩护》高级研修班，陈兴良教授主讲《虚开增值税专用发票罪的构成要件及其司法认定》。陈兴良教授认为虚开行为本身会侵害专用发票管理制度，这是是没问题的，此罪也被立法机关放在破坏社会主义市场经济秩序罪中，但是，本罪的不法性质不像虚开发票行为那样简单，本罪更为重要的是骗取国家税款，因而本罪更重要的是保护国家税款的安全。
(二)从刑法体系角度看，刑法第三章第六节“危害税收征管罪”无不是从保护国家税款不流失这一角度出发的，如果单从造成国家税款损失的角度看，虚开增值税专用发票行为也是一种逃税行为，可以包括在逃税罪中。刑法之所以单独将其规定一个罪名并给予重刑严惩，就是因为增值税是我国第一大税种，虚开骗取增值税的行为对国家税款的危害更为巨大，为实现对增值税的特殊保护而将本罪单列。若虚开不是以骗取税款为目的，而是为偷逃消费税等其他目的，则不应以本罪论处。
(三)从罪责刑相适应的原则看，虚开增值税专用发票罪最高可判处无期徒刑，其所评价的犯罪行为应当具有极高的社会危害性，如果不考虑行为人主观目的而一概以行为定罪，将该罪理解为行为犯，只要虚开增值税专用发票，侵犯增值税专用发票管理秩序的，即构成犯罪并要判处重刑，也不符合罪刑责相适应原则。
2004年，北大法学院教授陈兴良在《不以骗取税款为目的的虚开发票行为之定性研究》一文中认为，偷骗税款应该成为虚开增值税发票罪成立的必要要件。2021年5月，陈兴良教授在北大法学院举办的《涉税与涉知识产权案件刑事辩护》高级研修班再次表达了自己的观点，即：虚开增值税专用发票是否以骗取国家税款为目的，需要从国家立法层面切入，1994年立法主要针对社会上存在开票的皮包公司，这类发票都是用来骗取国家税款。因此，国家立法机关对此条文描述的时候，只要有虚开的行为就构成本罪。后来出现了一些问题。2000年前后湖北武汉的一个国有企业有23个分公司，为了虚增业绩就互相开具增值税专用发票，其行为并没有造成国家税款损失。该案件一审中被认定为虚开增值税专业发票罪，上诉后湖北省高院向最高院请示，最后又请示人大法工委，最后结论是作无罪处理。
对此问题，最高人民法院的牛克乾法官、姚龙兵法官也表达了相同的观点。具体参见《虚开增值税专用发票罪与非罪之认定》【牛克乾，《刑事审判参考》，2006年，第49期 】、《如何解读虚开增值税专用发票罪的“虚开”》【姚龙兵，2016年11月16日《人民法院报》】
三、最高院的指导案例----张某强虚开增值税专用发票案”，再次表明“不以骗税为目的、未造成国家税款损失的行为，不构成虚开增值税专用发票罪。”
最高人民法院曾经通过各种方式表达了自己的观点，比如，2001年，最高法院对湖北省高级法院请示的湖北汽车商场虚开增值税专用发票一案的答复意见；2001年，最高法院对福建省高级法院请示的泉州市松苑锦涤实业有限公司等虚开增值税专用发票一案的答复意见；2004年，最高院的《经济犯罪案件审判工作座谈会纪要》；2005年，最高法院编辑并出版的《基层法院法官培训教材（实务卷）刑事审判》；2015年，最高院研究室对公安部经济犯罪侦查局的答复；2017年，最高人民法院司法观点集成刑事卷Ⅱ。最高院认为，虚开增值税专用发票案件的情况较为复杂，取证比较困难，需要仔细甄别、准确认定。一般说来，对于为虚增营业额、扩大销售收入或者制造企业虚假繁荣，相互对开或循环虚开增值税专用发票等行为，由于行为人主观上不以偷逃、骗取税款为目的，客观上也不会造成国家税款流失，不应以虚开增值税专用发票犯罪论处。
2018年12月4日，最高人民法院召开新闻发布会，发布第二批人民法院充分发挥审判职能作用保护产权和企业家合法权益典型案例。其中案例之一是“张某强虚开增值税专用发票案”。最高院指出，应“以发展眼光客观看待和依法妥善处理改革开放以来各类企业特别是民营企业经营过程中存在的不规范问题”，.....“不以骗税为目的、未造成国家税款损失的行为，不构成虚开增值税专用发票罪。”
虚开增值税专用发票罪究竟为目的犯还是行为犯争论已久，最高院的指导案例及法律意见给出了明确答复。各地法院在审理时应严格按照最高院的意见，不应当仅看是否有虚开行为，还应当考虑行为人主观上是否具有骗取税款的目的。这就意味着挂靠、代开、环开、融资性交易等不以骗取税款为目的的行为不应当再纳入本罪。该意见不仅在刑法体系上修正完善了虚开犯罪的构成要件，而且为虚开类刑事案件的司法审判指明了方向。
四、最高人民检察院对“不以骗税为目的、未造成国家税款损失的虚开行为”依法不起诉
2020年7月22日，最高人民检察院出台《关于充分发挥检察职能服务保障“六稳”“六保”的意见》，要求检察机关要依法慎重处理企业涉税案件。注意把握一般涉税违法行为与以骗取国家税款为目的的涉税犯罪的界限，对于有实际生产经营活动的企业为虚增业绩、融资、贷款等非骗税目的且没有造成税款损失的虚开增值税专用发票行为，不以虚开增值税专用发票罪定性处理，依法作出不起诉决定的，移送税务机关给予行政处罚。
五、虚开增值税专用发票罪的司法认定
虚开增值税专用发票罪是目的犯而非行为犯。但是，行为人即使有偷逃税款的目的，如果没有达到一定数额，也不会构成犯罪。偷逃税款的数额是司法认定的关键。
根据最高人民检察院、公安部《关于公安机关管辖的刑事案件立案追诉标准的规定（二）》（2010年5月7日）第六十一条的规定，虚开增值税专用发票或者虚开用于骗取出口退税、抵扣税款的其他发票，虚开的税款数额在一万元以上或者致使国家税款被骗数额在五千元以上的，应予立案追诉。据此可知，虚开增值税专用发票罪的立案标准有两个，只要符合下列条件之一，就可以立案追诉：
（1）虚开的税款数额在一万元以上；
（2）致使国家税款被骗数额在五千元以上。
如果虚开的税款数额在一万元以下或者致使国家税款被骗数额在五千元以下，如何处罚呢？根据《发票管理办法》第三十七条的规定，违反本办法第二十二条第二款的规定虚开发票的，由税务机关没收违法所得；虚开金额在1万元以下的，可以并处5万元以下的罚款……
【刘维昭律师：13522466520】
